RESUMEN: ¿Puede un usuario industrial de servicios transformar bienes en zona franca? Una empresa calificada como usuario industrial de servicios recibe materias primas e insumos para desarrollar actividades dentro de una zona franca. Sin embargo, si el trabajo contratado implica transformar, elaborar o ensamblar bienes, surge una pregunta fundamental: ¿esa calificación es suficiente para ejecutar la operación? La DIAN precisó que la naturaleza de la actividad y las condiciones del acto de calificación determinan qué operaciones puede realizar cada usuario, incluso cuando interviene un mandatario o los trabajos se desarrollan en otra zona franca.
La clasificación de los usuarios industriales de zonas francas no es un asunto meramente formal. De ella depende que las actividades desarrolladas por una empresa correspondan a las autorizadas en su acto de calificación. Esta distinción cobra especial importancia cuando una operación combina la prestación de servicios con el procesamiento de materias primas, la fabricación de componentes o la elaboración de infraestructura.
La DIAN aclaró que la calidad de usuario industrial de servicios no habilita, por sí sola, para transformar o elaborar bienes. Estas actividades corresponden al usuario industrial de bienes y requieren la calificación respectiva. La entidad también explicó que un contrato de mandato no modifica esa delimitación, ni permite ampliar las actividades autorizadas por el hecho de que los trabajos se realicen en otra zona franca.
Un usuario industrial de servicios no puede transformar ni elaborar bienes por el solo hecho de estar calificado en una zona franca. Estas actividades corresponden al usuario industrial de bienes y requieren la calificación y autorización respectivas. Un contrato de mandato tampoco amplía las actividades permitidas ni modifica las condiciones del acto de calificación.
¿Qué diferencia existe entre un usuario industrial de bienes y uno de servicios?
La normativa distingue estas dos categorías de usuarios según la naturaleza de las actividades que pueden desarrollar en las zonas francas.
El usuario industrial de bienes está autorizado para producir, transformar o ensamblar bienes mediante el procesamiento de materias primas o productos semielaborados. Su actividad se relaciona directamente con la modificación o elaboración de productos.
Por su parte, el usuario industrial de servicios desarrolla actividades propias de la prestación de servicios, entre ellas logística, transporte, manipulación, distribución, empaque, reempaque, envase, etiquetado, clasificación, investigación científica y tecnológica, asistencia médica, turismo, reparación, limpieza, pruebas de calidad, soporte técnico, mantenimiento, auditoría, administración, corretaje y consultoría, de acuerdo con las actividades para las cuales haya sido calificado.
La diferencia no depende del nombre que las partes asignen al contrato ni de la forma en que se describa comercialmente el trabajo. Lo determinante es la actividad que efectivamente se ejecuta.
Por eso, cuando una operación comprende simultáneamente la prestación de un servicio y la transformación, producción o ensamble de bienes, la empresa debe contar también con la calidad de usuario industrial de bienes para desarrollar estas últimas actividades.
¿Puede un usuario industrial de servicios transformar materias primas o elaborar infraestructura?
No. La sola calificación como usuario industrial de servicios no permite realizar actividades de transformación, procesamiento, producción o ensamble de bienes.
La DIAN explicó que la expresión «entre otras actividades», utilizada en la definición de usuario industrial de servicios, comprende actividades de la misma naturaleza, es decir, relacionadas con la prestación de servicios. Esa expresión no puede interpretarse como una autorización general para desarrollar actividades industriales propias de otra categoría de usuario.
En consecuencia, si las materias primas o los insumos ingresan a una zona franca para ser transformados o elaborados, quien los recibe y desarrolla esa actividad debe tener la calidad de usuario industrial de bienes.
Esto no impide que un usuario industrial de servicios participe en una operación que incluya actividades de servicios. Sin embargo, su intervención debe corresponder a los servicios para los cuales fue calificado. Si el trabajo implica fabricar, transformar o ensamblar bienes, esa actividad requiere la calificación correspondiente como usuario industrial de bienes.
La distinción resulta especialmente relevante en proyectos de infraestructura portuaria, fabricación de componentes y operaciones en las que se entregan materiales a una empresa para que los incorpore o modifique como parte de un trabajo contratado.
¿El contrato de mandato permite ampliar las actividades autorizadas?
No. El contrato de mandato no modifica la clasificación del usuario industrial ni amplía las actividades que puede desarrollar dentro de la zona franca.
Este contrato permite que un tercero realice adquisiciones por cuenta del usuario industrial. Por tanto, puede tener efectos en la forma en que se ejecuta la compra de materias primas, partes, insumos o bienes, pero no cambia la naturaleza de las actividades autorizadas al destinatario.
La DIAN diferenció así dos asuntos que no deben confundirse: la intervención de un mandatario en la adquisición de mercancías y la habilitación del usuario para transformar o elaborar esos bienes.
En materia de IVA, los bienes adquiridos desde el territorio aduanero nacional por un usuario industrial mediante un mandatario o administrador delegado pueden conservar la exención prevista en el literal e) del artículo 481 del Estatuto Tributario, siempre que se acrediten las condiciones exigidas para su procedencia.
Entre ellas se encuentran la operación de venta hacia el usuario industrial, la entrega efectiva de los bienes en la zona franca y su necesidad para el desarrollo de las actividades correspondientes. La intervención del mandatario no elimina estos requisitos ni convierte una actividad de servicios en una actividad de transformación de bienes.
Por consiguiente, aunque el mandato pueda intervenir en la adquisición de los insumos, no sustituye la calificación exigida para ejecutar la actividad industrial.
¿Puede realizarse la transformación en la zona franca de otra empresa?
Tampoco. La ubicación de los trabajos en una zona franca diferente no modifica las actividades autorizadas al usuario industrial de servicios.
La consulta examinada por la DIAN planteó la posibilidad de que una empresa calificada como usuario industrial de servicios recibiera materias primas e insumos para elaborar infraestructura portuaria, bien en la zona franca donde estaba calificada o en la zona franca permanente especial de la sociedad portuaria que actuaba como mandante.
La entidad concluyó que la respuesta era la misma en ambos escenarios: la sola calidad de usuario industrial de servicios no habilita para realizar actividades de transformación o elaboración de bienes.
La calificación del usuario está vinculada con las actividades autorizadas y con el área en la que puede desarrollarlas. Por esa razón, ejecutar el trabajo en las instalaciones de otra empresa o dentro de otra zona franca no amplía las facultades otorgadas mediante el acto de calificación.
Para realizar actividades de transformación, producción o ensamble, la empresa debe contar también con la calidad de usuario industrial de bienes y estar autorizada para desarrollar esas actividades.
¿Qué debe indicar el acto de calificación del usuario industrial?
El acto de calificación debe permitir identificar la categoría del usuario, el área que ocupará y las actividades que está autorizado a desarrollar.
La DIAN recordó que el artículo 81 del Decreto 2147 de 2016 establece la necesidad de identificar estos elementos. Por tanto, no basta con acreditar que una empresa tiene autorización para operar en una zona franca: también debe verificarse qué tipo de usuario es y cuáles son las actividades comprendidas en su calificación.
Cuando una misma persona jurídica tiene simultáneamente la calidad de usuario industrial de bienes y usuario industrial de servicios, las actividades correspondientes a cada categoría deben identificarse por separado.
Esta revisión debe complementarse con las reglas de los artículos 6 y 82 del mismo decreto, relacionadas con la prestación de servicios dentro o desde el área declarada como zona franca y el desarrollo de las actividades para las cuales el usuario fue calificado o autorizado.
En términos prácticos, antes de contratar una operación que involucre materias primas o insumos, es necesario revisar el acto de calificación y establecer si el trabajo corresponde a un servicio o si implica transformación, producción o ensamble de bienes.
¿Qué deben revisar las empresas antes de contratar estas operaciones?
La interpretación de la DIAN exige examinar la actividad real y no solamente la denominación del contrato o la ubicación de las instalaciones. Para evitar diferencias entre las operaciones ejecutadas y las autorizaciones del usuario, las empresas involucradas deberían verificar:
- La categoría del usuario industrial: establecer si está calificado como usuario industrial de bienes, de servicios o si cuenta con ambas calidades.
- Las actividades autorizadas: revisar el acto de calificación para confirmar que comprende el trabajo que se pretende contratar.
- La naturaleza de la operación: determinar si se trata de una prestación de servicios o si materialmente implica transformación, fabricación, producción o ensamble.
- La recepción de los bienes: identificar qué usuario recibe las materias primas o los insumos y para qué actividad serán utilizados.
- La intervención de mandatarios: verificar que la adquisición por cuenta de un usuario industrial cumpla las condiciones aplicables, sin confundir esa operación con la autorización para transformar los bienes.
- El lugar de ejecución: comprobar que las actividades se desarrollen dentro de las condiciones y áreas autorizadas.
Estas verificaciones son relevantes para los usuarios industriales, las sociedades portuarias, los contratistas, los proveedores y las áreas contables y tributarias que intervienen en operaciones con zonas francas.
La calificación como usuario industrial de servicios no constituye una autorización general para desarrollar actividades industriales. Cuando una operación implica transformar, elaborar, producir o ensamblar bienes, se requiere la calidad de usuario industrial de bienes y la autorización correspondiente. El mandato tampoco modifica esta regla, ni la ubicación de los trabajos en otra zona franca cambia las condiciones de la calificación. Por ello, antes de ejecutar o contratar estas operaciones, las empresas deben revisar la actividad material que realizarán, el usuario que recibirá los bienes y las facultades expresamente reconocidas en su acto de calificación.
Ver a continuación concepto DIAN sobre: ¿Puede un usuario industrial de servicios transformar bienes en zona franca?
CONCEPTO 15295 int 1528
(septiembre 1 de 2026)
Unidad Informática de Doctrina
Área del Derecho Tributario
Banco de Datos Impuesto Sobre las Ventas – IVA
Problema Jurídico PROBLEMA JURÍDICO No. 1
¿Puede un Usuario Industrial de Servicios de una Zona Franca Permanente recibir materias primas o insumos adquiridos desde el territorio aduanero nacional por un contratista que actúa como mandatario de una Sociedad Portuaria calificada como Usuario Industrial de una Zona Franca Permanente Especial, para realizar sobre dichos bienes actividades de transformación o elaboración de infraestructura portuaria, bien en la zona franca donde se encuentra calificado o en la Zona Franca Permanente Especial de la mandante?
PROBLEMA JURÍDICO No. 2
¿Puede un contratista ubicado en el territorio aduanero nacional adquirir por cuenta propia materias primas o insumos exentos de IVA, remitirlos a un Usuario Industrial de Servicios de una Zona Franca Permanente para su transformación, fabricación o incorporación a una estructura o infraestructura y, posteriormente, vender el producto terminado a otro Usuario Industrial de Zona Franca con la exención del IVA?
Tesis Jurídica TESIS JURÍDICA No. La sola calidad de Usuario Industrial de Servicios no permite desarrollar actividades de transformación o elaboración de bienes, propias del Usuario Industrial de Bienes.
TESIS JURÍDICA No. La adquisición por cuenta propia realizada por el contratista en el territorio aduanero nacional no se encuentra amparada por la exención prevista en el literal e) del artículo 481 del Estatuto Tributario y el Usuario Industrial de Servicios no puede realizar actividades de transformación o fabricación bajo esa sola calidad.
Descriptores Tema: Impuesto sobre las ventas -IVA
Zonas Francas
Descriptores: Exenciones
Usuario Industrial de Servicios
Fuentes Formales Artículo 147 y 481 del Estatuto Tributario
Ley 1004 de 2005
Decreto 2147 de 2016
Extracto:
1. Esta Subdirección está facultada para absolver las consultas escritas, presentadas de manera general, sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y de fiscalización cambiarla, en lo de competencia de la DIAN[1]. En este sentido, la doctrina emitida será de carácter general, no se referirá a asuntos particulares y se someterá a lo consagrado en el artículo 131 de la Ley 2010 de 2019[2].
PROBLEMA JURÍDICO No. 1
2. ¿Puede un Usuario Industrial de Servicios de una Zona Franca Permanente recibir materias primas o insumos adquiridos desde el territorio aduanero nacional por un contratista que actúa como mandatario de una Sociedad Portuaria calificada como Usuario Industrial de una Zona Franca Permanente Especial, para realizar sobre dichos bienes actividades de transformación o elaboración de infraestructura portuaria, bien en la zona franca donde se encuentra calificado o en la Zona Franca Permanente Especial de la mandante?
TESIS JURÍDICA
3. No. La sola calidad de Usuario Industrial de Servicios no permite desarrollar actividades de transformación o elaboración de bienes, propias del Usuario Industrial de Bienes.
FUNDAMENTACIÓN
4. El artículo 3 de la Ley 1004 de 2005 y el artículo 4 del Decreto 2147 de 2016 distinguen las actividades propias de los usuarios industriales de bienes y de servicios. Al Usuario Industrial de Bienes le corresponde producir, transformar o ensamblar bienes mediante el procesamiento de materias primas o productos semielaborados, mientras que el Usuario Industrial de Servicios desarrolla las actividades de servicios previstas en dichas disposiciones y aquellas de la misma naturaleza para las cuales haya sido calificado.
5. En este sentido, el Oficio No. 903105 de 2021 precisó que la expresión «entre otras actividades», contenida en la definición del Usuario Industrial de Servicios, comprende únicamente actividades de servicios. Por tanto, esta expresión no permite que dichos usuarios realicen actividades de transformación, procesamiento o ensamble de bienes, propias de los usuarios industriales de bienes.
6. El mismo pronunciamiento indicó que cuando una actividad comprende simultáneamente la prestación de un servicio y la transformación, producción o ensamble de bienes, el Usuario Industrial de Servicios deberá ostentar también la calidad de Usuario Industrial de Bienes.
7. De igual forma, el Oficio No. 032046 de 2019 señaló que, cuando una mercancía ingresa a zona franca para ser objeto de transformación o elaboración, quien la recibe debe ser un Usuario Industrial de Bienes. Si la operación corresponde a una actividad de servicios, podrá intervenir un Usuario Industrial de Servicios, siempre que se encuentre calificado para desarrollarla.
8. En consecuencia, la recepción de las mercancías por un Usuario Industrial de Servicios debe analizarse en función de la actividad para la cual son introducidas. No basta su condición de usuario de zona franca, pues la actividad que pretenda desarrollar sobre los bienes debe corresponder a su clase y estar comprendida en su acto de calificación.
9. En efecto, el artículo 81 del Decreto 2147 de 2016 exige que el acto de calificación indique el tipo de usuario, delimite el área que ocupará y señale las actividades que desarrollará. Cuando una misma persona ostente simultáneamente las calidades de Usuario Industrial de Bienes y Usuario Industrial de Servicios, deben identificarse las actividades correspondientes a cada una de ellas.
10. Por su parte, la existencia de un contrato de mandato no incide en la delimitación de las actividades autorizadas a cada clase de usuario. El mandato permite que un tercero realice adquisiciones por cuenta del usuario industrial, sin que ello implique extender las actividades que este puede desarrollar conforme a su calificación.
11. Al respecto, el Oficio No. 902353 de 2022 reiteró que los bienes adquiridos desde el territorio aduanero nacional por un usuario industrial, a través de mandatario o administrador delegado, pueden conservar la exención prevista en el literal e) del artículo 481 del Estatuto Tributario, siempre que se cumplan los requisitos establecidos para su procedencia.
12. Sobre estos requisitos, la Sección Cuarta del Consejo de Estado, en sentencia del 10 de julio de 2025, expediente 29389, precisó que deben acreditarse: i) la venta de materias primas, partes, insumos o bienes terminados; ii) que la operación se realice desde el territorio aduanero nacional a un usuario industrial de zona franca, o entre estos, lo que comporta su entrega en zona franca; y iii) que los bienes sean necesarios para la producción de bienes o prestación de servicios del respectivo usuario. Asimismo, los bienes deben ingresar a zona franca y ser efectivamente recibidos por el usuario industrial.
13. Por consiguiente, el mandato no sustituye los requisitos previstos para la procedencia de la exención y, en particular, tampoco modifica las actividades que puede desarrollar el usuario que recibe las mercancías.
14. Bajo estas premisas, la conclusión no varía por el lugar en el que se pretenda realizar la transformación o elaboración de los bienes. Bajo la sola calidad de Usuario Industrial de Servicios, las actividades citadas por el consultante no pueden desarrollarse ni en la Zona Franca Permanente en la que se encuentra calificado ni en la Zona Franca Permanente Especial donde se encuentra ubicada la Sociedad Portuaria mandante.
15. Adicionalmente, la calificación del usuario se encuentra vinculada a las actividades y al área para las cuales fue otorgada. En este sentido, el artículo 6 y el numeral 1 del artículo 82 del Decreto 2147 de 2016 disponen, respectivamente, que el Usuario Industrial de Servicios debe prestar sus servicios exclusivamente dentro o desde el área declarada como zona franca y desarrollar las actividades para las cuales fue calificado o autorizado en el área habilitada para tal fin.
16. Por tanto, la circunstancia de que la actividad se pretenda ejecutar en otra zona franca no modifica las actividades autorizadas al Usuario Industrial de Servicios ni extiende el alcance territorial de su acto de calificación. En consecuencia, para desarrollar actividades de transformación, producción o ensamble deberá ostentar también la calidad de Usuario Industrial de Bienes y encontrarse calificado para su ejercicio.
PROBLEMA JURÍDICO No. 2
17. ¿Puede un contratista ubicado en el territorio aduanero nacional adquirir por cuenta propia materias primas o insumos exentos de IVA, remitirlos a un Usuario Industrial de Servicios de una Zona Franca Permanente para su transformación, fabricación o incorporación a una estructura o infraestructura y, posteriormente, vender el producto terminado a otro Usuario Industrial de Zona Franca con la exención del IVA?
TESIS JURÍDICA
18. No. La adquisición por cuenta propia realizada por el contratista en el territorio aduanero nacional no se encuentra amparada por la exención prevista en el literal e) del artículo 481 del Estatuto Tributario y el Usuario Industrial de Servicios no puede realizar actividades de transformación o fabricación bajo esa sola calidad.
FUNDAMENTACIÓN
19. El literal e) del artículo 481 del Estatuto Tributario establece la exención del IVA para las materias primas, partes, insumos y bienes terminados vendidos desde el territorio aduanero nacional a usuarios industriales de bienes o de servicios de zona franca, o entre estos, siempre que sean necesarios para el desarrollo de su objeto social. Por tanto, la adquisición efectuada por cuenta propia por un contratista ubicado en el TAN no está comprendida en este supuesto, pues el adquirente no ostenta la calidad de usuario industrial de zona franca.
20. Por su parte, el artículo 479 del Estatuto Tributario establece la exención del IVA para los bienes corporales muebles que se exporten. Esta regla supone la existencia de una exportación y, por ello, no comprende la adquisición inicial efectuada entre un proveedor y un contratista ubicados en el TAN por el solo hecho de que este último proyecte destinar posteriormente los bienes a una zona franca.
21. La adquisición de las materias primas por el contratista y su posterior introducción a zona franca corresponden, entonces, a operaciones diferentes. La exención debe verificarse respecto de la operación que reúna los presupuestos previstos en la ley, sin que el tratamiento tributario de una operación se extienda a otra distinta.
22. Respecto del ingreso de las mercancías a zona franca, el artículo 479 del Decreto 1165 de 2019 considera exportación definitiva la introducción desde el TAN de las materias primas, partes, insumos y bienes terminados allí previstos, siempre que sean necesarios para el normal desarrollo del objeto social del usuario y sean efectivamente recibidos por este. Estas operaciones pueden encontrarse exentas de IVA conforme al literal e) del artículo 481 del Estatuto Tributario cuando se cumplen sus requisitos.
23. Sin embargo, si el contratista conserva la titularidad de las mercancías y las remite a zona franca para someterlas a transformación o elaboración, deberá atenderse a las reglas de la exportación temporal para perfeccionamiento pasivo. Estas operaciones no tienen, mientras conserven dicha modalidad, los beneficios previstos para las exportaciones definitivas.
24. Adicionalmente, como se explicó al resolver el problema jurídico No. 1, cuando el perfeccionamiento consiste en transformación o elaboración, la mercancía debe ser recibida por un Usuario Industrial de Bienes. El Usuario Industrial de Servicios no puede realizar actividades de transformación, procesamiento o ensamble bajo esa sola calidad.
25. Por consiguiente, si la incorporación a una estructura o infraestructura implica materialmente transformación, fabricación, producción o ensamble, deberá ser realizada por un usuario que ostente la calidad de Usuario Industrial de Bienes. Si corresponde propiamente a un servicio, deberá encontrarse comprendida en la calificación del Usuario Industrial de Servicios.
26. Finalmente, la venta posterior del producto terminado a otro Usuario Industrial de Zona Franca deberá analizarse de manera independiente. Podrá encontrarse amparada por la exención del literal e) del artículo 481 del Estatuto Tributario si cumple los requisitos allí previstos y las condiciones aduaneras aplicables, sin que dicha circunstancia otorgue carácter exento a la adquisición inicial realizada por el contratista en el TAN.
27. En los anteriores términos se absuelve su petición y se recuerda que la normativa, jurisprudencia y doctrina en materia tributaria, aduanera y de fiscalización cambiarla, en lo de competencia de esta Entidad, puede consultarse en el normograma DIAN: https://normograma.dian.gov.co/dian/.
NOTAS DE PIE DE PÁGINA:
1. De conformidad con el numeral 4 del artículo 56 del Decreto 1742 de 2020 y el artículo 7 de la Resolución DIAN 91 de 2021.
2. De conformidad con el numeral 1 del artículo 56 del Decreto 1742 de 2020 y el artículo 7-1 de la Resolución DIAN 91 de 2021.
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